Ravvedimento operoso: cos’è, come funziona e novità

Il ravvedimento operoso consente di beneficiare della riduzione delle sanzioni in caso di versamenti tardivi. Le regole per capire come funziona e quali sono le novità introdotte con la riforma fiscale

Il ravvedimento operoso è lo strumento che consente di ridurre le sanzioni dovute in caso di versamenti tardivi e altre omissioni dichiarative.

Il ravvedimento “premia” la tempestività: prima si regolarizza l’omissione e più basso sarà l’importo della sanzione applicata.

Il riferimento normativo è l’articolo 13 del decreto legislativo n. 472/1997. Il decreto legislativo n. 87/2024 di riforma del sistema sanzionatorio tributario ha rivisto il meccanismo del ravvedimento operoso su più fronti.

Un’analisi delle regole d’applicazione e di calcolo, con un focus sul meccanismo del ravvedimento speciale “abbinato” al concordato preventivo biennale.

Ravvedimento operoso: come funziona la riduzione delle sanzioni

La ratio del ravvedimento operoso è di incentivare la regolarizzazione spontanea di violazioni, sia sul fronte del pagamento delle imposte che per quel che riguarda adempimenti dichiarativi.

Si tratta quindi di uno degli strumenti deflattivi del contenzioso tributario, introdotto a partire dagli anni ‘90 e oggetto di diverse modifiche nel corso del tempo che, però, non ne hanno mutato radicalmente la struttura.

Dal punto di vista pratico, come detto in apertura, l’accesso al ravvedimento operoso permette di beneficiare di una riduzione delle sanzioni applicate proporzionale al tempo che intercorre tra la violazione degli obblighi tributari e la successiva regolarizzazione.

In che modo? Il valore del beneficio applicabile è fissato dal comma 1, articolo 13 del decreto legislativo n. 472/1997.

In particolare, la norma prevede la riduzione della sanzione, per le violazioni non constatate e qualora non siano iniziati accessi, ispezioni, verifiche o altre attività di accertamento:

• a 1/10 del minimo, in caso di regolarizzazione entro 30 giorni dalla scadenza;
• a 1/9 del minimo, in caso di regolarizzazione entro novanta giorni;
• a 1/8 del minimo in caso di regolarizzazione entro il termine per la presentazione della dichiarazione relativa all’anno nel corso del quale è stata commessa la violazione, o entro un anno dall’omissione o dall’errore;
• a 1/7 del minimo in caso di regolarizzazione oltre il termine per la presentazione della dichiarazione relativa all’anno nel corso del quale è stata commessa la violazione, o oltre un anno dall’omissione o dall’errore;
• a 1/6 del minimo in caso di regolarizzazione dopo la comunicazione dello schema di atto non preceduto da un verbale di constatazione, senza che sia stata presentata istanza di accertamento con adesione;
• a 1/5 del minimo in caso di regolarizzazione dopo la constatazione della violazione mediante processo verbale, senza che sia stata inviata comunicazione di adesione al verbale, comunque, prima della comunicazione dello schema di atto;
• a 1/4 del minimo, se la regolarizzazione avviene dopo la comunicazione dello schema di atto relativo ad una violazione constatata mediante processo verbale, senza che sia stata presentata istanza di accertamento con adesione;
• a 1/10 del minimo di quella prevista per l’omissione della presentazione della dichiarazione, se questa viene presentata con ritardo non superiore a 90 giorni. In caso di maggiore ritardo, la dichiarazione si considera omessa ed è esclusa la possibilità di applicare il ravvedimento operoso.

Alla sanzione e all’imposta si aggiungono gli interessi, dovuti sulla base del tasso di interesse legale previsto per l’anno di riferimento.

Si specifica che quelle di cui sopra sono le misure previste per le violazioni commesse dal 1° settembre 2024, per effetto dell’avvio delle novità introdotte dal decreto legislativo n. 87/2024 di riforma delle sanzioni tributarie.

Per il periodo precedente, e fino al 31 agosto 2024, si applicano invece le seguenti regole:

Ravvedimento operoso per i pagamenti entro 15 giorni o 90 giorni

Sempre nell’ottica di incentivare le regolarizzazioni “tempestive”, l’articolo 13 del Decreto Legislativo numero 471/1997 prevede due ulteriori livelli di riduzione delle sanzioni:

• la riduzione della metà se il pagamento del tributo avviene entro 90 giorni dalla scadenza;
• la riduzione di 1/15 se il pagamento avviene entro 15 giorni dalla scadenza.

A questa previsione è possibile poi sommare quella dell’articolo 13 del Decreto Legislativo numero 472/1997 sul ravvedimento operoso.

Quindi dopo aver ridotto della metà e poi ad 1/15 è possibile applicare l’ulteriore riduzione ad 1/10 del minimo se il pagamento avviene entro 30 giorni ovvero ad 1/9 del minimo se il pagamento avviene entro 90 giorni.

Cumulo giuridico esteso al ravvedimento operoso dal 1° settembre 2024

La riforma delle sanzioni tributarie non ha solo rivisto la misura delle riduzioni alle sanzioni applicabili, ma ha anche esteso il cumulo giuridico al ravvedimento operoso.

Dal 1° settembre 2024, in caso di violazioni plurime, è quindi possibile applicare una sanzione unica e ridotta al posto della materiale sommatoria delle sanzioni relative alle singole violazioni.

Così come illustrato dall’Agenzia delle Entrate, per individuare la riduzione applicabile alla sanzione unica, calcolata applicando il cumulo giuridico per ciascun tributo e periodo d’imposta, bisogna considerare le percentuali previste sulla base della data della prima violazione.

In caso di regolarizzazione dopo la constatazione della violazione o comunque dopo l’avvio di altre attività di controllo, si applicano le percentuali di riduzione contemplate alle lettere b-ter), b-quater) e b-quinquies) del comma 1 dell’articolo 13 del decreto legislativo n. 472 del 1997, ossia a ⅙, ⅕ e ¼ del minimo.

Il ravvedimento speciale per chi ha aderito al concordato preventivo biennale

Con l’articolo 2-quater del decreto Omnibus n. 113/2024 è stata introdotta una forma particolare di ravvedimento per i contribuenti che, per il biennio 2024/2025, hanno aderito al concordato preventivo biennale.

Il ravvedimento speciale, destinato alle partite IVA soggette all’applicazione degli ISA, consente di regolarizzare omissioni dichiarative versando un’imposta sostitutiva delle imposte sui redditi, delle relative addizionali e dell’IRAP, per i periodi d’imposta dal 2018 al 2022.

La base imponibile per il calcolo dell’imposta dovuta è determinato sulla base del punteggio ISA, considerando la differenza tra il reddito d’impresa o di lavoro autonomo già dichiarato in ciascuna annualità e l’incremento dello stesso determinato nelle seguenti misure:

• 5% per i soggetti con punteggio ISA pari a 10;
• 10% per i soggetti con punteggio ISA pari o superiore ad 8 e inferiore a 10;
• 20% per i soggetti con punteggio ISA pari o superiore a 6 e inferiore a 8;
• 30% per i soggetti con punteggio ISA pari o superiore a 4 e inferiore a 6;
• 40% per i soggetti con punteggio ISA pari o superiore a 3 e inferiore a 4;
• 50% per i soggetti con punteggio ISA inferiore a 3.

Sull’imponibile oggetto di incremento viene quindi applicata un’imposta sostitutiva così graduata:

• 10%, in caso di punteggio ISA nel periodo d’imposta pari o superiore a 8;
• 12%, in caso di punteggio ISA da 6 e fino a 7,99;
• 15%, in caso di punteggio ISA inferiore a 6.

Per quel che riguarda l’IRAP, l’imposta sostitutiva dovuta è invece pari al 3,9%.

Inoltre, per i soli esercizi 2020 e 2021, interessati dalla pandemia COVID19, le imposte sostitutive come sopra calcolate sono ridotte del 30%.

In ogni caso, il valore complessivo dell’imposta sostitutiva delle imposte sui redditi e delle relative addizionali da versare per ciascuna annualità oggetto dell’opzione non può essere inferiore a 1.000 euro.

Si ricorda inoltre che per effetto di quanto previsto dal DL n. 155/2024, i soggetti ISA con ricavi o compensi fino a 5.164,569 che hanno dichiarato una causa di esclusione dall’applicazione degli Indici per il periodo Covid-19 possono applicare il ravvedimento speciale, con regole di calcolo ad hoc.

In questo caso i redditi dichiarati andranno rivalutati del 25% e l’imposta sostitutiva dovuta è pari al 12,5%, con riduzione del 30% per alcune casistiche.

La scadenza da rispettare è quella del 31 marzo 2025. È possibile optare per il pagamento rateale, in un massimo di 24 rate mensili di pari importo, sempre a decorrere dalla fine del mese di marzo.

Tre i codici tributo da indicare nel modello F24:

• “4074” denominato “CPB – Soggetti persone fisiche – Imposta sostitutiva delle imposte sui redditi e relative addizionali – Ravvedimento di cui all’art. 2-quater del decreto-legge n. 113 del 2024”;
• “4075” denominato “CPB – Soggetti diversi dalle persone fisiche – Imposta sostitutiva delle imposte sui redditi e relative addizionali – Ravvedimento di cui all’art. 2-quater del decreto-legge n. 113 del 2024”;
• “4076” denominato “CPB – Imposta sostitutiva dell’IRAP – Ravvedimento di cui all’art. 2-quater del decreto-legge n. 113 del 2024”.

I codici tributo andranno indicati nella sezione “Erario” del modello F24, in corrispondenza delle somme indicate nella colonna “importi a debito versati”, con l’indicazione nel campo “Anno di riferimento”, dell’anno d’imposta cui si riferisce il versamento, nel formato “AAAA”.

Il codice tributo “4076” relativo alla flat tax sostitutiva dell’IRAP deve essere indicato invece nella sezione “Regioni” unitamente al codice regione, esclusivamente in corrispondenza delle somme indicate nella colonna “importi a debito versati”, con l’indicazione nel campo “Anno di riferimento”, dell’anno d’imposta cui si riferisce il versamento, nel formato “AAAA”.

Per chi opterà per il pagamento a rate dell’imposta dovuta per il perfezionamento del ravvedimento speciale, il campo “rateazione/Regione/Prov./mese rif.” è valorizzato nel formato “NNRR”, dove “NN” rappresenta il numero della rata in pagamento e “RR” indica il numero complessivo delle rate. In caso di pagamento in un’unica soluzione, il suddetto campo è valorizzato con “0101”.